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实务解析保险、证劵佣金收入个税预扣预缴及汇算清缴退税

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个人所得税预扣预缴及汇算清缴全析
文/李 婷 段文涛
财政部、国家税务总局发布的《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税〔2018〕164号)第三条,对保险营销员、证券经纪人取得佣金收入的个人所得税计税方式等进行了调整。笔者认为,对于保险营销员、证券经纪人取得佣金收入计征个人所得税应注意以下方面的要点:
注意:适用该项政策的保险营销员、证券经纪人,均限于自然人,不包括个体工商户。
(一)应税项目的确定
个人保险营销员、证券经纪人从事经纪业务取得的所得,根据个人所得税法规定,属于劳务报酬所得。
(二)以一个月内取得的收入为一次
劳务报酬所得属于一次性收入的,以取得该项收入为一次;属于同一项目连续性收入的,以一个月内取得的收入为一次。对于保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入,鉴于保险营销和证券经纪业务的连续性,属于同一项目连续性收入的,应以一个月内取得的收入为一次。
(三)收入额的确定
保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入,以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额。即:
收入额=不含增值税的佣金收入×(1-20%)
(四)展业成本的计算
保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。即:
展业成本=不含增值税的佣金收入×(1-20%)×25%
(此处按照收入额的25%计算的展业成本实为不含税佣金收入的20%;减除的费用和展业成本之和等于不含税佣金收入的40%,与此前《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第45号)规定的 “展业成本为佣金收入减去地方税费附加之余额的40%”的比例基本持平)
(五)附加税费
按照营改增相关税收政策规定,保险营销员、证券经纪人属于小规模纳税人,应按照简易计税方法计税,销售额不包括其应纳增值税税额,采用销售额和应纳税额合并定价方法的,按照“含税销售额÷(1+征收率)”的公式计算销售额。
保险营销员、证券经纪人应按提供经纪代理服务按3%的征收率缴纳增值税以及附征城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。
(六)扣缴单位按累计预扣法预扣预缴个人所得税
虽然个人保险营销员、证券经纪人从事经纪业务取得的所得属于劳务报酬所得,但是扣缴义务人向保险营销员、证券经纪人支付佣金收入时,并非按照《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第61号发布)规定的劳务报酬的预扣率及预扣预缴方式执行,而是按照支付工资、薪金所得的累计预扣法计算预扣税款。
本期应预扣预缴税额=(累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数)-累计减免税额-累计已预扣预缴税额
  累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入额-累计减除费用-累计其他扣除
累计收入额按照不含增值税的累计收入减除20%费用后的余额计算;累计减除费用按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月在本单位的从业月份数计算;累计其他扣除按照展业成本、附加税费和依法确定的其他扣除之和计算。
上述公式中的预扣率、速算扣除数,比照《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》所附的《个人所得税预扣率表一》执行。
相关专项扣除和专项附加扣除,在年度中每月预扣预缴环节暂不扣除,待年度终了后汇算清缴申报时办理扣除事项。
在一个纳税年度内,保险营销员、证券经纪人的每月应预扣预缴税额为负值时,暂不退税;纳税年度终了后余额仍为负值时,由纳税人通过办理综合所得年度汇算清缴,税款多退少补。
(7)佣金收入并入当年综合所得的计税依据
保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入,属于综合所得(工资、薪金所得;劳务报酬所得;稿酬所得;特许权使用费所得)中的劳务报酬所得,以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额,收入额减去展业成本以及附加税费后,并入当年综合所得,合并计算个人所得税。
次年办理汇算清缴时,保险营销员、证券经纪人年度综合所得应纳税所得额=每一纳税年度综合所得收入额-展业成本-附加税费-费用60000元-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除
再以年度综合所得应纳税所得额,适用3%至45%的超额累进税率,计算全年应缴纳的个人所得税,税款多退少补。
(8)特殊情形:
《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》(财税〔2016〕43号)的原则,对于免征增值税的,确定个人所得税的应税收入时,不扣减增值税额。
《财政部、税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第三条规定:由省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况,以及宏观调控需要确定,对增值税小规模纳税人可以在50%的税额幅度内减征资源税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、印花税(不含证券交易印花税)、耕地占用税和教育费附加、地方教育附加。纳税人自行申报享受减征优惠,不需额外提交资料。
《财政部、国家税务总局关于扩大有关政府性基金免征范围的通知》(财税〔2016〕12号)第一条:将免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金的范围,由现行按月纳税的月销售额或营业额不超过3万元(按季度纳税的季度销售额或营业额不超过9万元)的缴纳义务人,扩大到按月纳税的月销售额或营业额不超过10万元(按季度纳税的季度销售额或营业额不超过30万元)的缴纳义务人。
接下来我们通过案例来看看保险营销员取得佣金收入究竟如何预扣预缴和汇算清缴个人所得税。
基本情况:
甲某是某市保险企业的营销员,2019年1 月、5月、9月、11月取得佣金收入分别为50000元、4000元、103000元、154500元。甲某每月自行缴付“三险一金”4000元,还每月自行支付税优商业健康保险费200元,每月符合条件的子女教育、赡养老人、住房贷款利息支出等专项附加扣除合计3000元。
保险企业接受税务机关委托代征(代扣)税(费)款。假定甲某所在地的城市维护建设税税率为7%,教育费附加、地方教育附加征收率分别为3%、2%,且符合省政府规定对这几项税费额按50%的幅度减征的条件。甲某取得佣金收入时,各月应纳增值税及附加和个人所得税计算如下:
案例1:
保险企业的个人营销员甲某,2019年1月取得佣金收入50000元,其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下:
一、企业代征增值税及附加税费:
《财政部、税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第一条规定:“对月销售额10万元以下(含本数)的增值税小规模纳税人,免征增值税。”保险营销员属于按月计算销售额的小规模纳税人,甲某月销售额未超过10万元,免征增值税。
因此1月份应代征甲某的增值税及附加税为零元。
二、计算1月份应预扣预缴甲某的个人所得税:
(一)个人所得税应税收入额为40000元:
1. 应税佣金收入=50000元
2. 应税收入额=50000×(1-20%)=40000元
(二)个人所得税扣除项目合计15200元:
1. 基本减除费用5000元
2. 其他扣除合计10000+200=10200元
(1)展业成本=40000×25%=10000元
(2)附加税费0元、依法确定的其他扣除200元
(三)1月份应纳税所得额24800元:
40000-15200=24800元
(四)1月份实际预扣预缴个人所得税744元:
24800×3%=744元
案例2:
保险企业的个人营销员甲某,2019年5月取得佣金收入4000元,其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下:
一、企业代征增值税及附加税费:
5月份甲某佣金收入未超过10万元,免征增值税。应代征甲某增值税及附加税费为零元。
二、计算5月份应预扣预缴甲某的个人所得税:
(一)5月份的应税佣金收入为4000元
(二)截止5月份个人所得税累计应税收入额为43200元:
1. 累计应税佣金收入=50000+4000=54000元
2. 累计应税收入额=54000×(1-20%)=43200元
(三)截止5月份个人所得税累计扣除项目合计36800元:
1. 累计减除费用5000×5=25000元
2. 累计其他扣除合计10800+1000=11800元:
(1)累计展业成本43200×25%=10800元
(2)附加税费0元、累计依法确定的其他扣除200×5=1000元
(四)5月份累计应纳税所得额6400元:
43200-36800=6400元
(五)5月份累计应预扣预缴个人所得税192元:
6400×3%=192元
(六)5月份实际预扣预缴个人所得税零元:
192-744=-552元
5月份应预扣预缴税额为负值(-552元),本月暂不退税。纳税年度终了后余额仍为负值时,由纳税人通过办理综合所得年度汇算清缴,税款多退少补。

案例3:
保险企业的个人营销员甲某,2019年9月取得佣金收入103000元,其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下:
一、企业代征增值税及附加税:
佣金收入换算为不含增值税佣金收入:103000÷(1+3%)=100000元。
9月份甲某取得的佣金收入未超过10万元,免征增值税。
因此9月份应代征甲某的增值税及附加税为零元。
二、计算9月份应预扣预缴甲某的个人所得税:
(一)9月份的应税佣金收入为103000元
(二)截止9月份个人所得税累计应税收入额为125600元:
1. 累计应税佣金收入=50000+4000+103000=157000元
2. 累计应税收入额=157000×(1-20%)=125600元
(三)截止9月份个人所得税累计扣除项目合计78200元:
1. 累计减除费用5000×9=45000元
2. 累计其他扣除合计31400+1800=33200元
(1)累计展业成本=125600×25%=31400元
(2)附加税费0元、累计依法确定的其他扣除200×9=1800元
(四)9月份累计应纳税所得额47400元:
125600-78200=47400元
(五)9月份累计应预扣预缴个人所得税2220元:
47400×10%—2520=2220元
(六)9月份实际预扣预缴个人所得税1476元:
2220-744=1476元
案例4:
保险企业的个人营销员甲某,2019年11月取得佣金收入154500元,其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下:
一、企业代征增值税及附加税:
佣金收入换算为不含增值税佣金收入:154500÷(1+3%)= 150000元
(一)增值税
企业代征增值税=150000×3%=4500元
(二)附加税
企业按原规定应代征城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合计:4500×(7%+3%+2%)=540元
甲某可享受按50%的税额幅度减征城市维护建设税和教育费附加、地方教育附加的优惠政策。
因此企业实际应代征城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合计:540×50%=270元
二、计算11月份应预扣预缴甲某的个人所得税:
(一)11月份的应税佣金收入=150000元
(二)截止11月份个人所得税累计应税收入额245600元:
1. 累计应税佣金收入=50000+4000+103000+150000=307000元
2. 累计应税收入额=307000×(1-20%)=245600元
(三)截止11月份个人所得税累计扣除项目合计118870元:
1. 累计减除费用5000×11=55000元
2. 累计其他扣除合计61400+270+2200=63870元
(1)累计展业成本=245600×25%=61400元
(2)附加税费270元、累计依法确定的其他扣除200×11=2200元
(四)11月份累计应纳税所得额126730元:
245600-118870=126730元
(五)11月份累计应预扣预缴个人所得税10153元:
126730×10%-2520=10153元
(六)11月份实际预扣预缴个人所得税7933元:
10153-744-1476=7933元
案例5:
个人营销员甲某除在该保险企业取得前述佣金收入外,无其他项目的应税所得。
居民个人办理年度综合所得汇算清缴时,应当依法计算劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得的收入额,并入年度综合所得计算应纳税款,税款多退少补。保险营销员取得的佣金收入属于劳务报酬所得,因此甲某2019年取得的佣金收入计入综合所得。
2019年甲某每月自行缴付“三险一金”4000元,还每月自行支付税优商业健康保险费200元,每月符合条件的专项附加扣除合计3000元。
计算甲某2019年度综合所得在次年汇算清缴时应补(退)个人所得税:
一、全年应税佣金收入307000元:
50000+4000+103000+150000=307000元
二、综合所得应税收入额245600元:
307000×(1-20%)=245600元
三、展业成本61400元:
245600×25%=61400元
四、附加税费270元
五、全年基本减除费用60000元:
5000×12=60000元
六、全年专项扣除48000元:
4000×12=48000元
七、全年专项附加扣除36000元:
3000×12=36000元
八、全年依法确定的其他扣除2400元:
200×12=2400元
九、全年个人所得税应纳税所得额37530元:
245600-61400-270-60000-48000-36000-2400=37530元
十、全年应缴纳个人所得税1233元:
37530×10%—2520=1233元
十一、全年已预扣预缴个人所得税10153元:
744+1476+7933=10153元
十二、2019年个人所得税应退税额8920元:
1233-10153=-8920元
综上,甲某2019年度取得的综合所得在次年汇算清缴时应退个人所得税8920元。

附:个人代理人汇总代开佣金发票具体规定
(一)接受税务机关委托代征税款的保险企业,向个人保险代理人支付佣金费用后,可代个人保险代理人统一向主管税务机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。
(二)保险企业代个人保险代理人申请汇总代开增值税发票时,应向主管税务机关出具个人保险代理人的姓名、身份证号码、联系方式、付款时间、付款金额、代征税款的详细清单。
保险企业应将个人保险代理人的详细信息,作为代开增值税发票的清单,随发票入账。
(三)主管税务机关为个人保险代理人汇总代开增值税发票时,应在备注栏内注明“个人保险代理人汇总代开”字样。
(四)证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人比照上述规定执行。

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